«Журналисты вовсе не интересуются известиями, которые сообщают, как официанты не имеют аппетита к блюдам, которые приносят» (Хуго Штейнхаус). Те же слова можно применить к освещению в российской прессе темы «швейцарская банковская тайна». В данном отношении, настоящая статья незаменима для читателей, интересующихся не громкими и пустыми фразами, а последовательным юридическим и фактическим анализом.
Is it Time to Bury the Swiss Bank Secrecy?!
1 февраля 2013 года на портале РБК вышла статья под заголовком «В Швейцарии отменили банковскую тайну». Лавинообразно по русскоязычному сектору интернета стали появляться статьи практически идентичного содержания. Читателю не составит труда убедиться, что подавляющее большинство новостных сообщений о том, что швейцарская банковская тайна, якобы, уходит в прошлое, состоит из небольших по объёму 4-5 абзацев, отличающихся друг от друга лишь несколькими формулировками.
Упомянутые публикации – не первые попытки на страницах российских СМИ похоронить банковскую тайну Альпийской республики. Объединяет данные новостные материалы два момента: во-первых, броские заголовки статей, призванные заинтересовать читателей и тем самым увеличить рейтинг соответствующей газеты или портала; и, во-вторых, к сожалению, отсутствие анализа соответствующих правовых документов и, как следствие, подача некорректной информации.
Представляется, что информационным поводом для появления спекулятивных статей именно в первый день февраля послужило вступление в эту дату в силу Федерального закона Швейцарии о международной помощи в налоговых вопросах (Bundesgesetz über die internationale Amtshilfe in Steuersachen или Steueramtshilfegesetz, далее – StAhiG). Сам факт того, что СМИ заинтересовались данным Законом не 6 июля 2011 года (когда был подготовлен текст StAhiG), не 28 сентября 2012 года (когда Швейцарский парламент одобрил StAhiG), не 16 января 2013 года (когда стало известно, когда StAhiG вступит в силу), а только 1 февраля 2013 года, говорит о популистских целях публикаций. Иными словами, если бы швейцарская банковская тайна в действительности ликвидировалась через StAhiG, об этом факте широкая общественность узнала бы гораздо раньше. В реальности, к сожалению, в погоне за повышением рейтинга страдает достоверность информации.
Как видится, лучшим способом убедить читателя в том, что швейцарская банковская тайна в результате вступления в силу StAhiG не только не ослабла, но и укрепила свои позиции, является анализ правовой базы, на которой будет строиться оказание помощи швейцарскими органами своим коллегам из России. Именно данной цели посвящена настоящая статья.
Применимое право
Перед непосредственным анализом механизма оказания налоговой помощи следует представить список нормативно-правовых актов, которые будут применяться швейцарскими властями в случае запроса российских органов:
- Соглашение между Швейцарией и Россией от 15 ноября 1995 года об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (далее – Соглашение 1995 года) (Далее под термином «Соглашение 1995 года» понимается текст Соглашения 1995 года в редакции Протокола 2011 года);
- Протокол от 24 сентября 2011 года, который – среди прочего – предусматривал включение в Соглашение 1995 года статью 25a об обмене налоговой информацией между Договаривающимися государствами по запросу (далее – Протокол 2011 года). Протокол 2011 года вступил в силу 9 ноября 2012 года, применяется с 1 января 2013 года;
- Приложение, введённое Протоколом 2011 года (далее – Приложение к Соглашению 1995 года), положения которого являются неотъемлемой частью Соглашения 1995 года, а, значит, являются обязательными для Швейцарии и России. Приложение содержит важные разъяснения, касающиеся толкования и применения ст. 25а Соглашения 1995 года;
- StAhiG, который регулирует исполнение швейцарскими органами запросов своих зарубежных коллег.
Ситуация до StAhiG
Запрос от российских налоговых служб был возможен и до вступления в силу Протокола 2011 года и StAhiG. В подобных случаях швейцарские органы руководствовались так называемыми принципами пропорциональности и специальности. В конечном итоге, в каждом случае подход Швейцарии к вопросу обмена налоговой информацией ориентировался на законодательно закреплённый принцип банковской тайны.
В начале 2009 года швейцарское правительство решило адаптировать практику оказания помощи в налоговых делах под международные стандарты (прежде всего, ст. 26 Типового соглашения ОЭСР). Для этого более 30 соглашений (в основном, со всеми развитыми странами) об избежании двойного налогообложения были соответствующим образом изменены.
Ситуация с StAhiG
Вступление в силу Протокола 2011 года и StAhiG закрепило данный подход. Как и в прошлом, обмен информацией возможен, однако для этого запрос должен:
- соответствовать базовым принципам сотрудничества по обмену информацией (часть III);
- соответствовать определённым требованиям (часть IV); и
- не выходить за пределы установленных ограничений (часть V).
Более того, появление StAhiG улучшает положение лиц, в отношении которых может быть подан запрос, поскольку теперь определена процедура проведения действий по налоговому запросу (т.е. правила игры), и, соответственно, данные лица изначально могут предвидеть развитие событий.
Базовые принципы оказания помощи в налоговых делах
Анализ применимого права позволяет выделить 4 базовых принципа, на которых будет строится сотрудничество швейцарских и российских органов при обмене налоговой информацией. Уже на уровне рассмотрения базовых принципов становится ясно, что ни о каком конце швейцарской банковской тайны речи не идёт.
Оказание помощи только в соответствии с международным договором
Статья 1 StAhiG увязывает рассмотрение швейцарскими органами запроса своих зарубежных коллег, во-первых, с наличием международного договора в области налогообложения и, во-вторых, с содержанием такого договора.
Как уже было указано, между Швейцарией и Россией существует подобный договор, поэтому первый критерий удовлетворён.
Содержание Соглашения 1995 года будет исследовано ниже. На данном этапе, однако, следует указать, что запрос российской стороны не может выходить за пределы Соглашения 1995 года под предлогом, что в налоговом соглашении Швейцарии с другим государством содержится более выгодное для российских органов положение. Данное утверждение базируется на том, что Соглашение 1995 года не предусматривает нормы, аналогичной оговорке о наиболее благоприятствуемой нации, которая закреплена в праве ВТО и обычно присутствует в двусторонних инвестиционных соглашениях. Конкретное значение настоящего принципа может быть раскрыто через следующий пример: ожидается, что в 2014 года вступит в силу FATCA-Соглашение между Швейцарией и США, которое среди прочего предусматривает механизм передачи информации непосредственно от финансовых учреждений запрашивающему государству (т.е. минуя органы страны назначения запроса). Российские органы не смогут воспользоваться таким механизмом, поскольку он не предусмотрен в Соглашении 1995 года.
Отсутствие обязанности по автоматическому обмену информацией
В соответствии со ст. 7(d) Приложения к Соглашению 1995 года Швейцария не обязана обмениваться информацией на «автоматической или спонтанной основе». Соответственно, выдача информации возможна только с санкции швейцарских органов и только в рамках конкретного дела.
Наличие официального запроса
В соответствии со ст. 4(1) StAhiG швейцарский орган может оказывать помощь только при наличии запроса. Запрос российского органа должен быть составлен в письменной форме на немецком, французском, итальянском или английском языке (ст. 6(1) StAhiG). Соответственно, исключается возможность так называемых «неформальных» и «полуформальных» запросов.
Запрет на «бессодержательные» запросы (запрет fishing expeditions)
Статья 7(с) Приложения к Соглашению 1995 года устанавливает, что российские органы не имеют права производить запросы случайного характера (fishing expeditions), т.е. запрашивать информацию, которая «вряд ли имеет отношение к налоговым делам конкретного налогоплательщика». Статья 7(a) StAhiG запрещает швейцарским налоговым органам отвечать на подобные запросы. Из данного принципа также следует, что бремя доказывания соответствующих фактов лежит на запрашивающей стороне. Таким образом, допустимы только обоснованные запросы, содержание которых отвечает соответствующим требованиям.
Требования к налоговым запросам российской стороны
Содержание четвёртого базового принципа конкретизируется в требованиях, предъявляемых к налоговым запросам. В данном отношении ст. 6(2) StAhiG отсылает к подлежащему применению международному договору (в нашем случае – Соглашение 1995 года). Приложение к Соглашению 1995 года в п. 7(b) оговаривает, что запрос должен содержать следующие данные:
- сведения, идентифицирующие лицо, в отношении которого ведется проверка или расследование;
- период времени, за который запрашивается информация (фактически запрос может касаться только информации, относящейся к периоду после 1 января 2013 года – об этом см. ниже);
- вид информации, включая форму, в которой запрашивающее государство желает получить информацию от запрашиваемого государства (в случае, если в ходе исполнения запроса в распоряжение швейцарского органа попадёт какая-либо дополнительная информация, которая может иметь интерес для российской стороны, но которая не указана в запросе, швейцарский орган не имеет права её передавать, поскольку в отношении данной информации отсутствует запрос – см. третий базовый принцип);
- налоговая цель, для которой требуется информация;
- имя и адрес лица, которое, предположительно, может обладать запрашиваемой информацией.
Если запрос не соответствует обозначенным требованиям, то согласно ст. 6(3) StAhiG швейцарский орган в письменной форме сообщает об этом российской стороне и даёт возможность дополнить запрос недостающей информацией.
Ограничения по истребованию налоговой информации
Факт того, что запрос составлен в соответствии с только что указанными требованиями, не является самодостаточным для удовлетворения швейцарскими властями просьбы российских органов. Запрос и его исполнение должны находиться в рамках ограничений, выход из пределы которых влечёт отказ.
Ограничения по сфере действия международного договора
Швейцарский орган не будет отвечать за запрос, требующий предоставления информации, которая не входит в сферу действия применяемого международного соглашения (ст. 7(b) StAhiG). Согласно ст. 25(a)(1) Приложения сфера ratione personae обозначена достаточно широко, поскольку обмен информацией может не ограничиваться только резидентами одного или обоих Договаривающихся государств.
Ст. 25(a)(1) Приложения к Соглашению 1995 года очерчивает сферу действие ratione materiae: швейцарские и российские органы обмениваются информацией, которая может считаться «имеющей отношение» к осуществлению Соглашения 1995 года или для администрирования или исполнения национального законодательства в отношении налогов, на которые распространяется Соглашение 1995 года, а также НДС при условии, что такое налогообложение не противоречит Соглашению 1995 года. При толковании данной нормы следует исходить из следующего:
- Запрос российской стороны может касаться только следующих налогов: налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц (данные налоги указаны в ст. 2 Соглашения 1995 года) и НДС (указан в ст. 25(a) Соглашения 1995 года). Теоретически запрос может касаться также налогов, «подобных или по существу аналогичных [названным]». Однако в таком случае российской стороне необходимо будет доказать факт подобия или аналогичности налогов.
- Выражение «имеющие отношения» не может быть истолковано таким образом, чтобы включать запросы случайного характера.
- Запрос не подлежит рассмотрению, если он затрагивает налогообложение, противоречащее Соглашению 1995 года.
Требование об исчерпании внутренних ресурсов
В соответствии со ст. 7(а) Приложения к Соглашению 1995 года у российской стороны появляется право сделать запрос только после того, как будут исчерпаны обычные средства сбора информации, установленные российским законодательством. Хотя данное требование не поименовано в перечне сведений, передаваемых с запросом в Швейцарию, российской стороне предстоит приложить доказательства, что она предприняла все доступные ей меры и что данные меры не принесли желаемого результата.
Оговорка об обеспечении прав налогоплательщика
Данный пункт заслуживает особого внимания, поскольку на этом этапе лица, в отношении который выдан запрос, переходят из круга наблюдателей в разряд активных субъектов, деятельность которых может существенным образом повлиять на исход начатого процесса. (Далее мы исходим из того, что согласие затронутого лица на выдачу информации о себе отсутствует. При наличии такого согласия действует облегчённая процедура — см. ст. 16 StAhiG).
Согласно ст. 7(e) Приложения к Соглашению 1995 года административные процедуры, обеспечивающие права налогоплательщика в Швейцарии, сохраняют силу до передачи информации в Россию. StAhiG содержит перечень таких процедур и прав, которыми затронутые лицам могут воспользоваться.
a) В соответствии со ст. 8(4) StAhiG органы запрашивающего государства не имеют права на участие или присутствие в проведении соответствующих административных мероприятий в Швейцарии.
b) Швейцарские органы обязаны информировать затронутых лиц о запросе со стороны налоговых органов запрашивающего государства (ст. 14(1) StAhiG). При этом, такая обязанность отпадает, если запрашивающая сторона дополнительно обоснует необходимость сохранения запроса в секрете.
c) Затронуты лица имеют право участвовать в проводимых административных процедурах и знакомится с соответствующими актами (ст. 15(1) StAhiG). Если запрашивающий орган обоснует необходимость конфиденциального проведения мероприятий и секретность соответствующих актов, швейцарский орган может отказать затронутым лицам в их праве на участие в процессе (ст. 15(2) StAhiG).
d) Затронутые запросом лица имеют право подать жалобу на решение швейцарского органа по проведению административных мер в соответствии с запросом (ст. 19(2) StAhiG). Чрезвычайно важным является то, что по ст. 19(3) StAhiG подача жалобы отодвигает момент, когда швейцарский орган может приступить к осуществлению административных мер по собиранию информации, что предоставляет затронутому лицу время для выработки своей позиции.
e) Наконец, остаётся нетронутой адвокатская тайна. Так, адвокаты, имеющие право в соответствии с Швейцарским Законом об адвокатуре от 23 июня 2000 года представлять интересы клиентов в швейцарских судах, не могут быть принуждены к выдаче информации и документов, составляющих адвокатскую тайну (ст. 8(6) StAhiG). По понятным причинам адвокатская тайна может быть той высотой, которую налоговому запросу не взять.
Противоречие швейцарскому праву
Немаловажным ограничением является то, что направляемый в Швейцарию запрос не может быть основан на незаконно полученных данных. Статья 7(c)(2) StAhiG предписывает, что Швейцария не отвечает на запросы в ситуациях, когда был нарушен принцип добросовестности (Grundsatz von Treu und Glauben). Такое нарушение может быть, в частности, усмотрено, когда информация, на которой основывается запрос, была получена в нарушение швейцарского законодательства.
Наиболее известным примером такой ситуации является незаконная покупка фискальными властями немецкой Земли Северный Рейн-Вестфалия компакт-дисков, содержащих данные из нескольких швейцарских банков. По оценкам экспертов NZZ, данный ход налоговых органов из Северного Рейна-Вестфалии принёс в земельную казну гораздо меньшие поступления (около 300 миллионов евро), чем те, которые могли бы быть, если бы немецкие органы выбрали правомерный путь (около 750 миллионов евро).
Отсутствие обратной силы Протокола 2011 года
Наконец, в соответствии со ст. XI(2)(c) Протокола 2011 года его положения распространяются на запросы, сделанные после даты вступления его в силу, в отношении информации, налоговый период по которой начинается 1 января года, следующего за годом вступления в силу Протокола. Напомним, что Протокол 2011 года вступил в силу 9 ноября 2012 года. Исходя из нормы ст. XI(2)(c) Протокола 2011 года, получается, что фактически запросы могут быть поданы относительно налоговой информации, касающейся периода после 1 января 2013 года.
Выдача информации
Для сбора информации швейцарский орган может использовать административные меры, предоставленные швейцарским законодательством. Тем не менее, если швейцарский орган решит удовлетворить запрос российской стороны, то это ещё не значит, что будет передана вся информация, собранная в ходе соответствующих действий в Швейцарии. Статья 17(2) StAhiG прямо указывает, что запрещается передавать информацию, которая, как ожидается («voraussichtlich»), не является существенной («erheblich»). В данном случае швейцарский орган удаляет такую информацию или делает её нечитаемой.
Вступление в силу Протокола 2011 года и StAhiG определило правила игры как для российских органов, так и для лиц, в отношении которых может быть подан запрос. При этом для данных игроков отведены разные роли. Для российского органа подача налогового запроса в Швейцарию подобна бегу с многочисленными препятствиями, где часто последующий барьер выше предыдущего. Чтобы добраться до финиша у российского органа нет права опрокинуть хотя бы один барьер. В то же время, затрагиваемое лицо может на беговом отрезке разместить труднопреодолимые препятствия (как например, подать жалобу с приостанавливающим эффектом или воспользоваться адвокатской тайной), которые могут свести на нет попытки российского органа добраться до финишной черты. В этой связи сложно согласиться с громкими заявлениями о том, что швейцарская банковская тайна ушла в прошлое.
См. также инициативу об изменении некоторых положений StAhiG и итоги её рассмотрения Швейцарским правительством
